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经济法

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国际经济法中的税收问题研究

    摘要:国际税收调整跨国征税对象和国际税收分配关系,国际税收的主要功能在于确定各国对于跨国征税对象的税收管辖权,征税方法,征税手段等。当今世界,各国在国际经济交往中,为保护本国经济利益,保护公平公正的竞争秩序,通过签订多方条约、双边条约等,来确认彼此间的权利和义务。对于国际税收的研究,旨在通过分析国际税法的主客体、发展历程、各国的税收政策以及国际上主要的多边、双边条约来增进对国际税收这一重要课题的理解。
 
    关键词:国际税收;税收管辖权;双边条约
 
    一、国际重复征税与国际税收协定
 
    (一)概述
 
    国际重复征税,也就是数量超过两个的且享有征税权的国家,对相同的纳税人、相同的征税对象按照本国税法同时征收应交税额的现象。具体来说分为两种:其一是在法律上确认的重复征税,其二是在经济上确认的重复征税。
 
    1.法律意义上的重复征税是指两个以上的国家。对相同的纳税人就相同的征税对象,在同一时期内征收性质完全相同的税收。
 
    2.经济意义上的重复征税是指数量超过两个且享有征税权国家,对不一样纳税人就相同的征税对象在相同的时期征税性质类似的税收。
 
    (二)国际重复征税产生原因、危害
 
    1.国际重复征税产生原因
 
    (1)某一国家的居民管辖权和另一国家的所得来源地管辖权之间的矛盾。当前,在全球范围内,绝大多数国家采取居民管辖权和所得来源地管辖权相结合的征税方法。负担纳税义务的人,对于其在居住国境外取得的收入,既要按照居民税收管辖权对其居住国承担纳税义务,又要根据所得来源地管辖权对收入的来源地国承担纳税义务,这样一来,纳税人居民国与他的所得来源地国之间的征税矛盾便不可避免。
 
    (2)两个以及以上的国家居民税收管辖权之间的矛盾。各国确认居民管辖权的标准不同,主要有三种:住所标准、居所标准以及居住时间标准。若自然人在采用居所标准的征税国拥有居所,同时去往一个采用居住时间标准的国家工作,并且其停留时间达到了该国规定的居住时间标准,便需要对该国承担纳税义务。这样一来,此人不仅要对其居住国承担纳税义务,还要对其工作国纳税,这就引发了两国的税收冲突。
 
    2.国际重复征税的危害
 
    国际重复征税中的纳税人,背负了双份甚至多份税收义务,这种现象与税法中的公平原则背道而驰。同时,这种征税现象使得纳税人在世界贸易竞争中处于不利的地位,由于重复征税所产生的税务负担不公正的结果,使得纳税人参与全球经济竞争的主动性锐减,对国际间资本、人力和技能的流动产生不利的影响。
 
    (三)国际上影响较大的重复征税协定
 
    1.双重征税协定的发展进程
 
    国际上的双重征税协定,最早可以追溯到1872年瑞士与英国签订的关于遗产的双重征税协定。自此以后,早期欧洲国家也制定过双边的重复征税协定,但是并没有形成固定的体系,它的内容和调节的国家关系也比当今世界简单得多。自从二十世纪五十年代以来,在全球领域内,所得税制度开启了迅速发展的新时代,对于双重征税协定需求的呼声也日益升高。随着第二次世界大战的结束,在经合组织的领导下,国际税务委员会起草了《关于所得税和财产避免双重征税协定模板》,虽然这只是草案,但这是普遍意义上的双重征税协定的起点。20世纪90年代以来,随着经济的发展,在经济交往过程中不断衍生出新的税收问题,为适应现实需要,经合组织也根据实际对模板进行了不断的修改和增补工作。
 
    2.双重征税协定的主要内容
 
    (1)双重征税协定的适用范围。协定所应用范围主要包含,协定在时间、空间、税种上的应用。主要内容如下:
 
    ①协定在时间和空间上的适用范围。一般来说,双重征税协定在缔约国全境适用,并且在时间上,协定长期有效,但双方通常会规定在双边协定生效多年后,一方可单方面宣布终止协定的适用。
 
    ②协定在税种上的适用范围。一般而言,双重征税协定主要应用于个人和企业所得税以及一般财产税。
 
    (2)协定对征税权的划分。由于国际重复征税发
 
    生的原因主要是不同国家间居民税收管辖权与所得来源地税收管辖权的矛盾,因此,解决多重征税的方法主要是制约来源地国的税收管辖权,以此协调两国之间的税收利益。
 
    (3)避免国际重复征税的方法。目前各国采用的主流办法主要有免税法和抵免法。
 
    (4)实施税收无差别制。①国际无差别。对于外国企业和公民,其应当负担的税收不得高于本国企业和公民的税务负担,不该因为国籍不同而对纳税义务人有所歧视。②资本构成无差别。在缔约国一方境内的企业,无论其是否由缔约国另一方的公民拥有或控制,此企业的纳税义务,不得因为企业所有者的国籍不同而加重。③常设机构无差别。缔约国一方境内的企业设置在另一缔约国境内的常设机构所需承担的纳税义务,不得高于对方缔约国的本国企业。④费用减免无差别。无论是居民企业还是非居民企业,在扣减费用、支出、成本和损失的时候,不应该因为其居民身份或者非居民身份而享有特别优惠或者遭受歧视。各企业均有权利根据税法规定的扣减方法在公平公正的基础上计算本企业的应纳税额。
 
    二、税收管辖权和所得税制度
 
    (一)概述
 
    通常意义上的税收管辖权是指,各国基于属人和属地管辖权对本国税收管辖权加以确认的行为。
 
    1.居民税收管辖权
 
    居民税收管辖权是指负担纳税义务的自然人或者法人,基于某国国民身份而对这一国家所需要承担的纳税义务。这是根据属人性而确认的税收管辖权,根据居民税收管辖权原则所确定的纳税人,需要根据其在全世界范围内的收入对征税国负担纳税义务。也就是说,纳税人不仅要就其在本国范围内的收入负担纳税义务,还应就其本国范围外的收入对纳税国负担纳税义务。关于居民身份确定的方法,有以下几种:
 
    A.自然人居民身份的标准。通常采用的是居住地标准,即以自然人户籍所在地为其居住地,户籍所在国就是自然人需要承担居民纳税义务的国家。
 
    B.法人居民身份的确认标准。通常来说,企业法人的居民身份根据其主营机构或者实际控制中心所在地来确定。
 
    2.国籍税收管辖权
 
    依据纳税人和税收国所存在的国籍上的管辖关系所确定的管辖权。国籍纳税人对征税国承担的也是无限纳税义务,不仅要就其本国范围内的所得向征税国纳税,而且要就其世界范围内的所得向征税国承担纳税义务。
 
    3.所得来源地税收管辖权
 
    征税国依据征税标的(财产或者所得)与本国之间的地域联系所确定的税收管辖权。征税国在根据所得来源地税收管辖权进行征税时,只需要考虑征税主体与本国的地域联系,而不需要考虑国籍等因素。因此,纳税人对征税国承担的不是无限纳税义务,而是限定纳税义务,不需要根据其在全球地域内的收入对征税国承担纳税义务,而只需要就其来源于本国境内的收入负担纳税义务即可。
 
    (二)个人所得税法律制度
 
    1.关于居民纳税人。各国对于居民纳税人都有不同的确定标准,而我国对于居民的定义不仅以国籍为确定标准,同时还规定,在中国境内有居所或者没有居所但是在我国境内连续居住满一年以上的自然人,也纳入居民的范畴。凡是居民纳税人,都要对我国负担无限纳税义务,根据其来源于全球领域内的收入缴纳税款。
 
    2.关于非居民纳税人。通常意义上,税法所指的非居民纳税人是对国家负有纳税义务的自然人范围内减去居民纳税人的公民。非居民纳税人对国家负担的
 
    是限定纳税义务,只针对他们来源于征税国领域内的收入进行征税。
 
    (三)企业所得税法律制度
 
    1.企业所得税的纳税人及其纳税负担范围
 
    各国税法通常将对本国承担纳税义务的企业,根据企业是否具有本国法人身份而分成两类:一是居民纳税企业,二是非居民纳税企业。居民纳税企业负有无限纳税义务,就其来源于全球领域内的所得向征税国纳税,而非居民纳税企业负有的是限定纳税义务,可以只根据它在本国领域内的收入负担纳税义务。
 
    2.企业应税所得额确定原则
 
    (1)应税所得的纯粹利益性原则。应当纳税的所得原则上是企业应税收入总数,减去相关的成本,亏损以及各类费用后的收益额,企业对于各项折旧、累计摊销费用等项目的处理正是基于这个原则的。
 
    (2)权责发生制原则。权责发生制是目前世界各国会计法和税法上普遍采用的原则,纳税人对各项收入以及成本和费用的确认,均以其实际发生时间为准,而不需考虑有关价款的实际支付时间。企业在同一会计年度获得的利润、支出费用等,均应该及时记录在账,不应该隔断、提前或者拖延。
 
    (3)成本和费用扣减的有理性与关联性原则。企业所扣除的费用必须是与企业日常经营活动相关的开支,那些与企业日常工作无关的开支在计算应税所得时不允许扣除。
 
    (4)以税法规定的计算方法为准计算应税所得额原则。①世界上各个国家都根据本国国情,规定了本国的应纳税额计算方法。
 
    (5)企业在计算应纳税额的时候,应该以税法为基准。各国企业在计算其应当负担的应税所得额时,应该以税法所规定的方法为准,不允许擅自变更计算方法。一旦企业在计算应纳税额的时候由于本企业的财务、会计方法导致应纳税额与税法计算的不一致时,企业应该按照税法规定的计算方法对税额进行调整,做到与税法规定一致。
 
    三、结论
 
    本文通过对国际税收中相关问题的分析,对国际税收这一论题形成了较为清晰的架构。现存的国际税收制度虽仍有些许不足,但是其避免国际重复征税的方法以及争议解决手段等仍然代表了国际上主流的观点,其中的税收基本原则对中国税法的发展也很有借鉴意义。各国有义务联合起来通过签订多边条约、双边条约以及双重征税协定等,来防止国际纳税人逃避税。营造有秩序、多元化、平等化的国际税收环境,为国际经济的发展提供保障。
 
    [注释]
 
    ①《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第74条和第103条第2款.
 
    [参考文献]
 
    [1]高尔森.国际税法[M].法律出版社,2013.17.
 
    [2]G.Lippert,HandbuchdesInternationalenFinanzrecht,2010,p.1;O.Buhler,PrinzipiendesInternationalenSteuerreches,Amsterdam,2010.3.
 
    [3]A.A.Knechtle,BasicProblemsinInternationalFiscalLaw,Kluw-er,2009:15-16.
 
    [4]刘剑文.国际税法学[M].北京大学出版社,2009.13.
 
    [5]国家税务总局.关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知[M].中国税务出版社,2005:412-413.
 
    [6]葛惟熹.国际税收教程[M].中国财政经济出版社,2000.57.
 
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